關(guān)于營改增后加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管的研究論文

　　摘要：營改增試點全面推開后，營業(yè)稅這一地方稅收主體稅種將退出歷史舞臺。對地稅部門來講，如何更好地做好個人所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅等稅種的征管工作成為當(dāng)前亟待研究的重要課題。本文就營改增后如何加強(qiáng)自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓個稅征管問題進(jìn)行了探索，分析了北京市房山區(qū)股權(quán)轉(zhuǎn)讓個稅征管現(xiàn)狀，指出了當(dāng)前管理中存在的問題，提出了針對性的意見建議。

　　關(guān)鍵詞：個人所得，稅股權(quán)，轉(zhuǎn)讓管理

　　隨著市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展和資本市場的日趨活躍，自然人股權(quán)交易行為越來越頻繁。按照稅法規(guī)定，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”依法繳納20%的個人所得稅。但是，由于大多數(shù)納稅人和扣繳義務(wù)人對股權(quán)轉(zhuǎn)讓個稅政策還比較陌生，加之個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為隱蔽性較強(qiáng)，不依法履行納稅義務(wù)和扣繳義務(wù)的現(xiàn)象比較普遍。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓列為個人所得稅征管重點，積極探索征管工作新機(jī)制，強(qiáng)化股權(quán)轉(zhuǎn)讓個稅征管力度。

一、股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅的征管依據(jù)和含義

　　為做好股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管工作，國家稅務(wù)總局在2009—2011年先后下發(fā)三個規(guī)范性文件，即：《關(guān)于加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的通知》（國稅函〔2009〕285號）、《關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2010年第27號）和《國家稅務(wù)總局國家工商行政管理總局關(guān)于加強(qiáng)稅務(wù)工商合作實現(xiàn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息共享的通知》（國稅發(fā)〔2011〕126號）。

　　三個文件從納稅申報主體、納稅申報期限、價格明顯偏低判定、價格明顯偏低價格核定方法、后臺管理、信息共享等方面進(jìn)行了規(guī)定，在一定程度上堵塞了自然人股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅稅收流失的漏洞。但在細(xì)節(jié)上，特別是在申報主體、個人所得稅計稅價格明顯偏低是否有正當(dāng)理由的判定及核定方法上尚存在很多問題，給基層稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確執(zhí)行稅收政策帶來了難處。

　　為進(jìn)一步規(guī)范股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征納雙方涉稅行為，國家稅務(wù)總局在2014年對上述三個文件進(jìn)行了整合和完善，制定發(fā)布了《股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局公告2014年第67號）（以下簡稱“67號公告”），重新構(gòu)建了股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理的框架。

　　其中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓是指個人將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給其他個人或法人的行為，股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅是指，以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)原值和合理費用后的余額為應(yīng)納稅所得額，按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳納的個人所得稅。

二、加強(qiáng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅管理的必要性分析

　?。ㄒ唬I改增后個人所得稅主體稅種地位逐漸凸顯

　　近年來，我國經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展，人民生活水平不斷提高，個人收入也隨之日益增長。個人所得稅，在組織財政收入、調(diào)節(jié)市場經(jīng)濟(jì)、收入分配等方面發(fā)揮越來越重要的作用，逐漸成為我國占主導(dǎo)地位的稅種。以房山地稅局為例，從2011年以來個人所得稅占全局總收入的比重看，大部分年度占比在10%左右。全面推廣營改增后，由于營業(yè)稅的退出，各稅種占總收入比重均都有不同程度的提高。其中，個人所得稅比重較營改增前有較大提高。以房山地稅局為例，剔除營業(yè)稅后個人所得稅占總收入比重提高均在5個百分點以上，其中2015年提高了8、7個百分點，達(dá)到21、4%，主體稅種地位進(jìn)一步凸顯。

　　（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅逐漸成為個稅的重要支撐

　　2014年，注冊資本登記制度改革放松了對市場主題準(zhǔn)入的管制，降低了準(zhǔn)入門檻。公司注冊由實繳制變更為認(rèn)繳制后，公司注冊流程簡易化，導(dǎo)致公司注冊戶大幅增長，股東數(shù)量大量增多。同時，隨著企業(yè)改制以及股份制企業(yè)的大力發(fā)展，個人直接參股或者通過職工持股會參股的情況越來越多。股權(quán)轉(zhuǎn)讓征收個人所得稅的規(guī)模越來越大，成為個人所得稅的重要支撐。

　?。ㄈ┕蓹?quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征收管理亟需完善

　　隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，投資渠道的多元化，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為越來越普遍，轉(zhuǎn)讓形式也越來越復(fù)雜。由于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的隱蔽性較強(qiáng)，加之我國目前個人信用制度并不健全，現(xiàn)金交易大量存在。稅務(wù)機(jī)關(guān)無法全面了解個人的收入、納稅情況，在一定程度上造成稅款流失。現(xiàn)行的股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管方式已不能滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，因此，不斷完善股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管方式，提高征管水平，已成為一項迫在眉睫的任務(wù)。

三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管中存在的問題

　?。ㄒ唬┯嫸愒惦y以確認(rèn)

　　一是原值確認(rèn)依據(jù)問題。自從公司注冊資本實繳制改為認(rèn)繳制后，對于股權(quán)轉(zhuǎn)讓原值的確認(rèn)，特別是轉(zhuǎn)讓未實繳出資的股權(quán)，如何確認(rèn)其取得股權(quán)的原值，也就成為了征納雙方爭議較大的問題。二是股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格偏低正當(dāng)理由的確認(rèn)。67號文第十三條規(guī)定：“符合下列條件之一的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低，視為有正當(dāng)理由。

　?。?）能出具有效文件，證明被投資企業(yè)因國家政策調(diào)整，生產(chǎn)經(jīng)營受到重大影響，導(dǎo)致低價轉(zhuǎn)讓股權(quán)；

　　（2）繼承或?qū)⒐蓹?quán)轉(zhuǎn)讓給其能提供具有法律效力身份關(guān)系證明的'配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹以及對轉(zhuǎn)讓人承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人；

　?。?）相關(guān)法律、xx文件或企業(yè)章程規(guī)定，并有相關(guān)資料充分證明轉(zhuǎn)讓價格合理且真實的本企業(yè)員工持有的不能對外轉(zhuǎn)讓股權(quán)的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓；

　?。?）股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方能夠提供有效證據(jù)證明其合理性的其他合理情形?！?/p>

　　在實際操作中，可低價轉(zhuǎn)讓的有效文件無法確認(rèn)，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行起來，難以掌控。從企業(yè)章程規(guī)定就可以實現(xiàn)內(nèi)轉(zhuǎn)，企業(yè)就可以通過修改公司章程、相關(guān)協(xié)議進(jìn)行“內(nèi)部”低價轉(zhuǎn)讓，易發(fā)生虛假申報，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行難度比較大。

　?。ǘ┒愒葱畔㈦y以及時掌握

　　影響個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)價款的因素很多，加上個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)的行為具有隱蔽性、轉(zhuǎn)讓形式多樣性的特點，因此，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅源信息很難進(jìn)行核實。如：轉(zhuǎn)讓方與受讓方（尤其受讓方也是自然人時）簽定虛假的股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議時，稅務(wù)部門無從查證，也無法引進(jìn)第三方信息調(diào)查。

　　（三）稅款扣繳難以落實

　　《個人所得稅法》第8條規(guī)定，“個人所得稅，以支付所得的單位或個人為扣繳義務(wù)人”。但由于股權(quán)變更形式多樣、內(nèi)容復(fù)雜、政策性強(qiáng)，有的轉(zhuǎn)讓雙方均為自然人，稅款扣繳很難以落實到位。一是原股權(quán)成本難核實。由于扣繳義務(wù)人難以判定轉(zhuǎn)讓方的原股權(quán)成本，會要求轉(zhuǎn)讓方進(jìn)行提供，但這對轉(zhuǎn)讓方來說涉及到商業(yè)秘密或隱私，可能不愿提供，轉(zhuǎn)讓方也不相信受讓方能及時向稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納所扣稅款，因此，股權(quán)轉(zhuǎn)讓方被扣繳個人所得稅的情況較少。二是股權(quán)變更難追繳。如果扣繳義務(wù)人未按規(guī)定扣繳稅款，而當(dāng)轉(zhuǎn)讓方離開發(fā)生股權(quán)變更所在地時，使得稅款追繳難度加大，特別是扣繳義務(wù)人為跨區(qū)縣、跨省的，監(jiān)管難度就會變得更大。三是后續(xù)收入難監(jiān)管。納稅人按照合同約定，在滿足約定條件后取得的后續(xù)收入，應(yīng)當(dāng)作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。后續(xù)收入的監(jiān)管難度比較大，不能有效保證稅款入庫。

　?。ㄋ模┫嚓P(guān)報表難以核實真?zhèn)?/p>

　　從以往辦理個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓事項中可以看出，存在很多疑似虛假申報的問題。如：審核后有稅款，納稅人提出財務(wù)報表或資料有誤，要求調(diào)整報表或資料，調(diào)整后有稅款變?yōu)闊o稅款；資產(chǎn)負(fù)債表中所有者權(quán)益期初數(shù)和期末數(shù)差額較大；納稅人往年申報情況與提供資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)容不一致等。在納稅人沒有按月上報相關(guān)財務(wù)報表的情況下，稅務(wù)部門無法查證相關(guān)報表的真實性。加上由于目前個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓全部在辦稅服務(wù)廳進(jìn)行集中辦理，窗口人員對被投資企業(yè)情況不了解，發(fā)現(xiàn)疑似虛假申報也沒有對應(yīng)的管理辦法，只能要求納稅人如實提交資料。

　　（五）對追繳稅款沒有強(qiáng)制手段

　　納稅人到稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅申報時，發(fā)現(xiàn)轉(zhuǎn)讓后需要繳納稅款或繳納稅款較多，納稅人就不再進(jìn)行納稅申報，逃避繳納稅款，但工商部門可直接變更。由于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的納稅人為自然人，無法將稅款轉(zhuǎn)為欠稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)無法進(jìn)行追繳欠款。