近幾年，作業(yè)概念經(jīng)常出現(xiàn)在會計(jì)文獻(xiàn)中，但筆者認(rèn)為，這一概念的會計(jì)內(nèi)涵應(yīng)當(dāng)深入研究，并將其獨(dú)立化為一種會計(jì)觀念，即作業(yè)會計(jì)觀念（簡稱作業(yè)觀念）。確立作業(yè)觀念，對于充實(shí)成本會計(jì)理論，推進(jìn)作業(yè)成本計(jì)算法的實(shí)際應(yīng)用，具有很重要的意義。

　　一、作業(yè)觀念釋義

　　（一）作業(yè)概念的會計(jì)內(nèi)涵及其表述

　　作業(yè)這一概念是隨管理實(shí)踐的發(fā)展而逐漸形成的。70年代后期以來，西方許多企業(yè)競相采用適時制生產(chǎn)方式和彈性制造手段，制造環(huán)境發(fā)生了革命性變化。這兩種制造系統(tǒng)都強(qiáng)調(diào)生產(chǎn)工藝環(huán)節(jié)的可分解性，當(dāng)我們把企業(yè)的生產(chǎn)工藝過程區(qū)分為一個個可獨(dú)立環(huán)節(jié)時，這些可獨(dú)立環(huán)節(jié)就是具有管理學(xué)涵義的作業(yè)。基于此而實(shí)施的管理一般稱之為作業(yè)管理。

　　美國學(xué)者科勒最早試圖把作業(yè)概念引入會計(jì)理論。科勒早在1941年就注意到作業(yè)成為成本計(jì)算對象的可能性。他指出，作業(yè)就是一個組織單位對一項(xiàng)工程、一項(xiàng)大型建設(shè)項(xiàng)目以及一項(xiàng)重要經(jīng)營活動所做的貢獻(xiàn)。由于這種作業(yè)觀基本上是從管理學(xué)角度提出的，因而其作業(yè)會計(jì)思想并未得到實(shí)質(zhì)性拓展。進(jìn)入九十年代，布林遜認(rèn)為：作業(yè)是企業(yè)為提供一定量產(chǎn)品或勞務(wù)所消耗的人力、技術(shù)、原材料、方法和環(huán)境的集合體。這種作業(yè)觀雖然仍著眼于作業(yè)管理，但指出了作業(yè)消耗資源的狀況，將作業(yè)與價(jià)值耗費(fèi)聯(lián)系起來，從而使作業(yè)概念初步具有了會計(jì)學(xué)涵義。正是在這種作業(yè)觀指導(dǎo)下，作業(yè)成本計(jì)算法得到大量而普遍的研究并風(fēng)靡全世界。

　　可見，作業(yè)概念會計(jì)內(nèi)涵的拓展導(dǎo)致其外延的限定，從而使其體現(xiàn)出在會計(jì)領(lǐng)域得到應(yīng)用的方向和可能性。但是，由于對作業(yè)概念會計(jì)內(nèi)涵認(rèn)識尚不足，就目前情況看，我們?nèi)圆荒軐⒆鳂I(yè)概念直接納入會計(jì)學(xué)范疇中來。在會計(jì)領(lǐng)域中沿用作業(yè)概念尚需進(jìn)一步拓展其會計(jì)內(nèi)涵。筆者認(rèn)為，可以從如下角度界定作業(yè)概念的會計(jì)內(nèi)涵：

　　1.作業(yè)是以人為主體的。現(xiàn)代企業(yè)中，盡管機(jī)械化、自動化程度很高，但仍然不乏人的行為的參與。人仍然是現(xiàn)代企業(yè)中各項(xiàng)具體生產(chǎn)經(jīng)營工作的主體。也即是作業(yè)的主體。

　　2.作業(yè)消耗一定資源。作業(yè)以人為主體，至少要消耗一定的人力資源；作業(yè)是人力作用于物的工作，因而也要消耗一定的物質(zhì)資源；在用計(jì)算機(jī)作為作業(yè)手段的高度自動化生產(chǎn)條件下，計(jì)算機(jī)因使用而耗費(fèi)的價(jià)值也應(yīng)計(jì)入作業(yè)成本中去；等等。

　　3.區(qū)分不同作業(yè)的標(biāo)志是作業(yè)目的。在一個完備的企業(yè)中，其現(xiàn)代化程度越高，生產(chǎn)經(jīng)營過程的可區(qū)分性就越強(qiáng)。這樣，可以把企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程按照每一部分工作的特定目的區(qū)分為若干作業(yè)，每項(xiàng)作業(yè)負(fù)責(zé)完成該作業(yè)職權(quán)范圍內(nèi)的每項(xiàng)工作，這些工作互補(bǔ)并且互斥，構(gòu)成了完整的生產(chǎn)經(jīng)營過程。作業(yè)目的不同于某一項(xiàng)具體工作的目的。如采購作業(yè)，負(fù)責(zé)適時為生產(chǎn)提供材料，但就該作業(yè)內(nèi)部看，仍然包括若干項(xiàng)具體工作，有人負(fù)責(zé)與供應(yīng)商建立固定聯(lián)系，有人處理款項(xiàng)結(jié)算與材料交接，有人負(fù)責(zé)材料運(yùn)輸?shù)鹊取Ｖ园堰@些工作確定為一項(xiàng)作業(yè)有其深層次的原因，這個原因就是作業(yè)動因，因?yàn)檫@些具體工作都可以歸屬為由該作業(yè)動因發(fā)生。所謂作業(yè)動因，是指作業(yè)貢獻(xiàn)于最終產(chǎn)品或勞務(wù)的方式和原因。

　　4.對于一個生產(chǎn)經(jīng)營程序設(shè)置有欠合理的企業(yè)，作業(yè)可以區(qū)分為增值作業(yè)和非增值作業(yè)。這里，非增值作業(yè)雖然也消耗資源，但并不是合理消耗，其對于企業(yè)提供最終產(chǎn)品或勞務(wù)的目的本身并不直接做出貢獻(xiàn)。如企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)品的搬運(yùn)作業(yè)，以搬運(yùn)距離作為動因消耗資源，但這種搬運(yùn)作業(yè)可以通過采用縮短搬運(yùn)距離即緊湊經(jīng)營過程的方式予以逐步消除，因而一般被認(rèn)定為非增值作業(yè)。

　　5.作業(yè)的范圍可以被限定。從會計(jì)角度看，由于作業(yè)區(qū)分依據(jù)是作業(yè)動因，而作業(yè)動因?qū)τ谝惶囟ㄆ髽I(yè)是客觀的，因而作業(yè)范圍是能夠得到本質(zhì)上的限定的。

　　綜上所述，被引入會計(jì)領(lǐng)域的作業(yè)概念的內(nèi)涵要豐富很多，會計(jì)上的作業(yè)是指基于一定目的，以人為主體、消耗了一定資源的特定范圍內(nèi)的工作。這種拓展了內(nèi)涵的作業(yè)觀使作業(yè)管理手段可以廣泛地與作業(yè)成本分析聯(lián)系起來，從而能夠改良成本會計(jì)理論與實(shí)務(wù)。

　　（二）對作業(yè)的基本分類

　　對作業(yè)進(jìn)行科學(xué)分類是確認(rèn)作業(yè)的基礎(chǔ)。因而，作業(yè)分類非常重要。在作業(yè)觀念逐漸形成的過程中，專家們試圖提供一些標(biāo)準(zhǔn)的作業(yè)確認(rèn)方法供實(shí)務(wù)界采用。如杰弗。米勒和湯姆。沃爾曼這兩位現(xiàn)代制造過程的研究者把作業(yè)分為邏輯性作業(yè)、平衡性作業(yè)、質(zhì)量作業(yè)和變化作業(yè)這四類；羅賓。庫珀則把作業(yè)分為單位作業(yè)、批別作業(yè)、產(chǎn)品作業(yè)、過程作業(yè)這四類等等。筆者認(rèn)為：所有這些分類理論性太強(qiáng)，缺乏實(shí)務(wù)操作性。確認(rèn)作業(yè)的理論依據(jù)應(yīng)是前文所述作業(yè)的會計(jì)內(nèi)涵而不是其它，確認(rèn)作業(yè)的實(shí)務(wù)依據(jù)則是作業(yè)貢獻(xiàn)于最終產(chǎn)品或勞務(wù)的方式和原因，即作業(yè)動因。作業(yè)動因一般可以根據(jù)作業(yè)消耗量與產(chǎn)出量之間的關(guān)系，描述為各作業(yè)為最終產(chǎn)品或勞務(wù)提供作業(yè)方式的直接量化單位，如批次、產(chǎn)量、工時等等。從這些基本認(rèn)識出發(fā)，筆者把作業(yè)分為三大類：

　　1.不增值作業(yè)。指那些企業(yè)渴望消除且能夠消除的作業(yè)。

　　2.專屬作業(yè)。指為某種特定產(chǎn)品或勞務(wù)提供專門服務(wù)的作業(yè)。專屬作業(yè)資源耗費(fèi)價(jià)值應(yīng)直接由該特定的產(chǎn)品或服務(wù)負(fù)擔(dān)。

　　3.共同消耗作業(yè)。指同時為多種產(chǎn)品或勞務(wù)提供服務(wù)的作業(yè)。共同消耗作業(yè)又可按具體作業(yè)動因不同分為如下幾小類：

　　（1）批次動因作業(yè)。即服務(wù)于每批產(chǎn)品或勞務(wù)并使每一批產(chǎn)品或勞務(wù)都均衡受益的作業(yè)。如分批獲取定單的定單作業(yè)，由于獲取每一批產(chǎn)品或勞務(wù)定單的作業(yè)耗費(fèi)大體相當(dāng)，一般被確認(rèn)為批次動因作業(yè)，等等。

　　（2）數(shù)量動因作業(yè)。即使每種產(chǎn)品或勞務(wù)的每個單位數(shù)量均衡受益的作業(yè)。如包裝作業(yè)等等，每件產(chǎn)品都均衡受益。

　　（3）工時動因作業(yè)。即資源耗費(fèi)與工時基本成正比例變動的作業(yè)。如各種類型的機(jī)加工作業(yè)一般被認(rèn)為工時動因作業(yè)。

　　（4）價(jià)值管理作業(yè)。指那些負(fù)責(zé)綜合管理工作的部門作業(yè)。如企業(yè)的行政管理部門的工作一般被確認(rèn)為價(jià)值管理作業(yè)。企業(yè)行政管理部門所從事的工作從功能上看是一種價(jià)值管理工作，因而，其作業(yè)資源耗費(fèi)價(jià)值一般應(yīng)按其他作業(yè)已分配至各類別產(chǎn)品或勞務(wù)的價(jià)值比例分配這些不同類別產(chǎn)品或勞務(wù)。