【摘要】現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的動態(tài)變化促使企業(yè)的邊界變得越來越含糊而富有彈性，傳統(tǒng)的管理會計研究范圍受到巨大的挑戰(zhàn)。本文基于這種經(jīng)濟和社會背景，從宏觀視角闡述了管理會計邊界理念，提出了新的見解。

　　管理會計是會計學的一個重要分支。在20世紀初，隨著泰勒的科學管理思想的產(chǎn)生與企業(yè)生產(chǎn)實踐的融合，企業(yè)成本控制和生產(chǎn)決議對會計學提出了新的要求，導致圍繞企業(yè)經(jīng)營效益而設(shè)計的各種內(nèi)部會計控制制度的建立、發(fā)展與完善，最終形成了完整的管理會計理論體系。但基于企業(yè)微觀主體的傳統(tǒng)管理會計研究方法嚴峻地制約了管理會計理論的發(fā)展，減弱了管理會計在企業(yè)生產(chǎn)實踐中的指導作用。

一、關(guān)于管理會計邊界認識的回顧

　　管理會計的邊界即管理會計學科研究的范圍。管理會計的形成和發(fā)展時刻受到社會生產(chǎn)實踐及經(jīng)濟理論的雙重影響：一方面，社會生產(chǎn)實踐要求加強管理會計的職能；另一方面，經(jīng)濟理論的發(fā)展促使管理會計的職能得以實現(xiàn)。

　　管理會計起源于20世紀初，我國對管理會計研究起步較晚，系統(tǒng)的管理會計研究可追溯到1982年。大多數(shù)學者以為：管理會計思想、概念、方法是從20世紀80年代前后由西方國家引入的。目前，會計學對管理會計本質(zhì)屬性的認識與研究，孫茂竹等人歸納綜合為兩大見解：

　　（一）狹義的管理會計

　　唐R漢森（Don RHansen）、瑪麗安M莫文（Maryanne M.Mowen）以為，管理會計是為了滿足特定的管理目標，通過輸入數(shù)據(jù)并予以處理，產(chǎn)生輸出信息的一個信息系統(tǒng)。羅伯特（Robert）指出，管理會計是一種收集、分類、總結(jié)、分析和報告的信息系統(tǒng)，它有助于管理者進行決議和控制。國際會計師聯(lián)合會（IFAC）對管理會計的表述為：“管理會計是指在一個組織內(nèi)部，對管理當局用于規(guī)劃、評價和控制的信息進行確認、計量、積累、分析、編報、表明和傳輸過程，以確保其資源的利用并對它們負擔經(jīng)管責任”。這類見解以為，管理會計是會計學的一個分支，把管理會計從從屬于財務會計的地位提拔到與財務會計并立的地位，并涵蓋了標準成本、預算控制、差異分析成本會計和內(nèi)部控制等功能，對管理會計的職能和邊界有了一定的認識。具體的管理會計邊界如圖1所示。

　　（二）廣義的管理會計

　　美國全國會計師聯(lián)合會（NAA）下設(shè)的管理會計實務委員會對管理會計作了較全面的表述：“管理會計是向管理當局提供關(guān)于企業(yè)內(nèi)部籌劃、評價、控制以及確保企業(yè)資源的公道使用和經(jīng)營責任的履行所需要財務信息簡直認、計量、歸集、分析、編報、表明和傳遞的過程。管理會計還包羅為諸如股東、債權(quán)人、規(guī)章定制機構(gòu)及稅務當局等非管理集團編制財務報告”。唐云波（1999）在管理會計本質(zhì)問題上提出的管理會計由決議會計和控制會計兩部分構(gòu)成，前者是一個信息系統(tǒng)，后者是一個信息系統(tǒng)和控制系統(tǒng)統(tǒng)一的見解。吳正杰（2004）分析了管理會計應用研究的本意是站在為企業(yè)內(nèi)部管理服務的戰(zhàn)略角度來研究會計信息的應用。管理會計的本質(zhì)是戰(zhàn)略量化的過程和實現(xiàn)描述工具。余恕蓮、吳革（2005）以為，管理會計的本質(zhì)即提拔企業(yè)價值的價值管理信息系統(tǒng)。劉愛東（2006）指出，21世紀的管理會計主體從企業(yè)價值增值到企業(yè)核心本領(lǐng)培植的轉(zhuǎn)變，服務目標以公司管理層面為主的傳統(tǒng)理念向?qū)崿F(xiàn)公司治理與公司管理多重目標的拓展和提拔，進一步指出了管理會計發(fā)展的擴張趨勢。廣義的管理會計進一步把管理會計的邊界擴大到除審計以外的會計的各個構(gòu)成部分，具體的管理會計邊界如圖2所示。

　　迄今為止，對管理會計理論的研究大多范圍于企業(yè)內(nèi)部，從管理會計研究的基本假設(shè)、管理會計研究的對象、管理會計的目標、管理會計的職能都可反映出這一問題，對管理會計研究范圍的界定也是如此。因此，對管理會計邊界進行重構(gòu)有著非常重要的意義。

二、宏觀視角下管理會計的特點

　　傳統(tǒng)的管理會計邊界觀把企業(yè)看成一個獨立存在和發(fā)展的經(jīng)濟實體，以為管理會計的本質(zhì)是提拔企業(yè)價值，這在一定層面上有其公道性。企業(yè)的存在基礎(chǔ)是企業(yè)經(jīng)營得到的經(jīng)濟利益，但是，企業(yè)是社會的企業(yè)，社會是企業(yè)賴以生存的根本，企業(yè)的生存和發(fā)展離不開社會，離開社會的企業(yè)將不能生存，更談不上發(fā)展強大，企業(yè)利益與社會利益是密不可分的。隨著社會生產(chǎn)的發(fā)展，企業(yè)與企業(yè)之間、企業(yè)與社會之間的邊界變得含糊起來，它們之間是你中有我、我中有你的關(guān)系，企業(yè)之間左支右絀的發(fā)展不利于其長期發(fā)展。以上狹義和廣義的管理會計觀都是一種狹隘的個體利益觀，這種見解越來越成為制約企業(yè)發(fā)展的因素，企業(yè)和社會都召喚著一種新的發(fā)展理念來指導和理順二者的關(guān)系。下文將探究宏觀視角的科學內(nèi)涵，搭建新的管理會計理論邊界平臺。

　　筆者以為，宏觀視角就是從現(xiàn)代企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營背景出發(fā)，立足于企業(yè)微觀主體和外部環(huán)境，從總體上和全局上去認識和掌握管理會計的內(nèi)涵。在宏觀視角下，管理會計從其服務對象、宏觀政策、前瞻策略、和諧發(fā)展等方面顯示其獨有的特點：

　　（一）社會性

　　宏觀視角下管理會計的服務對象不但僅是企業(yè)這一微觀經(jīng)濟主體，而是更為廣泛地服務于別的微觀經(jīng)濟主體（企業(yè)員工、消費者等）以及國家、地區(qū)、關(guān)聯(lián)經(jīng)濟區(qū)域、不同行業(yè)、產(chǎn)業(yè)、部門等宏觀經(jīng)濟主體，著眼于宏觀經(jīng)濟運行中社會資源、技能資源、經(jīng)濟資源、環(huán)境自然資源的控制與節(jié)省和整個社會經(jīng)濟效益、社會效益的提高。

　　（二）政策性

　　宏觀視角下管理會計所提供的信息最終體現(xiàn)在宏觀經(jīng)濟政策、制度簡直立與籌劃方案設(shè)計的實施與監(jiān)控中，從而使宏觀經(jīng)濟運行系統(tǒng)的各個子系統(tǒng)根據(jù)政策、制度、籌劃方案來調(diào)整其目標和行為，與系統(tǒng)總目標協(xié)調(diào)一致。可見，宏觀視角下管理會計信息的傳遞與運用機制體現(xiàn)了政策性。

　　（三）戰(zhàn)略性

　　宏觀經(jīng)濟管理的本質(zhì)是立足全局，服務團體。宏觀經(jīng)濟管理要從維護全局利益、使局部利益聽從全局利益的見解出發(fā)，所以，宏觀視角下管理會計應立足于國民經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展，把企業(yè)的短期利益與久遠期利益聯(lián)合起來服務于國民經(jīng)濟的久遠利益。宏觀視角下管理會計的戰(zhàn)略性體現(xiàn)在其分析與評判、生成與報告信息的全局性和久遠性兩個方面。

　　（四）和諧性

　　和諧是事物存在的最高境界，是超越了抵牾范圍性的對立統(tǒng)一的概念。宏觀視角下管理會計的和諧性是尋求企業(yè)廣泛的社會生存狀態(tài)，努力營造企業(yè)之間的平等、公平、公平的社會發(fā)展環(huán)境，實現(xiàn)企業(yè)目標和社會效益，促使企業(yè)價值和社會價值的統(tǒng)一和最大化，這就是宏觀視角下管理會計的基本目標。

　　（五）機動性

　　宏觀視角下管理會計的政策性和戰(zhàn)略性特征決定了其應有的機動性。政策和戰(zhàn)略是對動態(tài)變化的環(huán)境作出的判斷和決議，機動選擇與運用有效、可行的技能方法從而提供貨幣性與非貨幣性的、定量的與定性的、綜合的與分部的、反映追溯性的和前瞻展望性的多條理、全方位的決議信息。

　　因此，從宏觀角度來觀察和分析管理會計邊界，立足于企業(yè)的社會性，從企業(yè)內(nèi)部因素和外部環(huán)境兩方面著眼，掌握企業(yè)的經(jīng)濟效益和社會經(jīng)濟效益，要求管理會計不但要實現(xiàn)對內(nèi)職能，而且要實現(xiàn)社會職能。而企業(yè)的'成本會計、公司理財完成了管理會計的對內(nèi)管理職能，財務會計和審計則實現(xiàn)了其內(nèi)部核算和控制職能以及外部監(jiān)督和引導職能。筆者以為，面對企業(yè)社會化的發(fā)展趨勢，應從有利于企業(yè)發(fā)展角度、有利于社會效益提拔的角度，對管理會計邊界進行重構(gòu)，整合各學科功能。