企業會計準則解釋第7號（2015全文）
答：該問題主要涉及《企業會計準則第11號——股份支付》、《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》、《企業會計準則第34號——每股收益》和《企業會計準則第37號——金融工具列報》等準則。
(一)授予限制性股票的會計處理
上市公司實施限制性股票的股權激勵安排中，常見做法是上市公司以非公開發行的方式向激勵對象授予一定數量的公司股票，并規定鎖定期和解鎖期，在鎖定期和解鎖期內，不得上市流通及轉讓。達到解鎖條件，可以解鎖;如果全部或部分股票未被解鎖而失效或作廢，通常由上市公司按照事先約定的價格立即進行回購。
對于此類授予限制性股票的股權激勵計劃，向職工發行的限制性股票按有關規定履行了注冊登記等增資手續的，上市公司應
當根據收到職工繳納的認股款確認股本和資本公積(股本溢價)，按照職工繳納的認股款，借記“銀行存款”等科目，按照股本金額，貸記“股本”科目，按照其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目;同時,就回購義務確認負債(作收購庫存股處理)，按照發行限制性股票的數量以及相應的回購價格計算確定的金額，借記“庫存股”科目，貸記“其他應付款——限制性股票回購義務”(包括未滿足條件而須立即回購的部分)等科目。
上市公司應當綜合考慮限制性股票鎖定期和解鎖期等相關條款，按照《企業會計準則第11號——股份支付》相關規定判斷等待期,進行與股份支付相關的會計處理。對于因回購產生的義務確認的負債，應當按照《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》相關規定進行會計處理。上市公司未達到限制性股票解鎖條件而需回購的股票，按照應支付的金額，借記“其他應付款——限制性股票回購義務”等科目，貸記“銀行存款”等科目;同時，按照注銷的限制性股票數量相對應的股本金額，借記“股本”科目，按照注銷的限制性股票數量相對應的庫存股的賬面價值，貸記“庫存股”科目，按其差額，借記“資本公積——股本溢價”科目。上市公司達到限制性股票解鎖條件而無需回購的股票，按照解鎖股票相對應的負債的賬面價值，借記“其他應付款——限制性股票回購義務”等科目，按照解鎖股票相對應的庫存股的賬面價值，貸記“庫存股”科目，如有差額，則借記或貸記“資本公積——股本溢價”科目。
(二)等待期內發放現金股利的會計處理和基本每股收益的計算
上市公司在等待期內發放現金股利的會計處理及基本每股收益的計算，應視其發放的現金股利是否可撤銷采取不同的`方法：
1.現金股利可撤銷，即一旦未達到解鎖條件，被回購限制性股票的持有者將無法獲得(或需要退回)其在等待期內應收(或已收)的現金股利。
等待期內，上市公司在核算應分配給限制性股票持有者的現金股利時，應合理估計未來解鎖條件的滿足情況,該估計與進行股份支付會計處理時在等待期內每個資產負債表日對可行權權益工具數量進行的估計應當保持一致。對于預計未來可解鎖限制性股票持有者，上市公司應分配給限制性股票持有者的現金股利應當作為利潤分配進行會計處理，借記“利潤分配——應付現金股利或利潤”科目，貸記“應付股利——限制性股票股利”科目;同時，按分配的現金股利金額，借記“其他應付款——限制性股票回購義務”等科目，貸記“庫存股”科目;實際支付時，借記“應付股利——限制性股票股利”科目，貸記“銀行存款”等科目。對于預計未來不可解鎖限制性股票持有者，上市公司應分配給限制性股票持有者的現金股利應當沖減相關的負債，借記“其他應付款——限制性股票回購義務”等科目，貸記“應付股利——限制性股票股利”科目;實際支付時，借記“應付股利——限制性股票股利”科目，貸記“銀行存款”等科目。后續信息表明不可解鎖限制性股票的數量與以前估計不同的，應當作為會計估計變更處理，直到解鎖日預計不可解鎖限制性股票的數量與實際未解鎖限制性股票的數量一致。
等待期內計算基本每股收益時，分子應扣除當期分配給預計未來可解鎖限制性股票持有者的現金股利;分母不應包含限制性股票的股數。
2.現金股利不可撤銷，即不論是否達到解鎖條件，限制性股票持有者仍有權獲得(或不得被要求退回)其在等待期內應收(或已收)的現金股利。
等待期內，上市公司在核算應分配給限制性股票持有者的現金股利時，應合理估計未來解鎖條件的滿足情況,該估計與進行股份支付會計處理時在等待期內每個資產負債表日對可行權權益工具數量進行的估計應當保持一致。對于預計未來可解鎖限制性股票持有者，上市公司應分配給限制性股票持有者的現金股利應當作為利潤分配進行會計處理，借記“利潤分配——應付現金股利或利潤”科目，貸記“應付股利——限制性股票股利”科目;實際支付時，借記“應付股利——限制性股票股利”科目，貸記“銀行存款”等科目。對于預計未來不可解鎖限制性股票持有者，上市公司應分配給限制性股票持有者的現金股利應當計入當期成本費用，借記 “管理費用”等科目，貸記“應付股利——應付限制性股票股利”科目;實際支付時，借記“應付股利——限制
性股票股利”科目，貸記“銀行存款”等科目。后續信息表明不可解鎖限制性股票的數量與以前估計不同的，應當作為會計估計變更處理，直到解鎖日預計不可解鎖限制性股票的數量與實際未解鎖限制性股票的數量一致。
等待期內計算基本每股收益時，應當將預計未來可解鎖限制性股票作為同普通股一起參加剩余利潤分配的其他權益工具處理，分子應扣除歸屬于預計未來可解鎖限制性股票的凈利潤;分母不應包含限制性股票的股數。
(三)等待期內稀釋每股收益的計算
等待期內計算稀釋每股收益時，應視解鎖條件不同采取不同的方法：
1.解鎖條件僅為服務期限條件的，企業應假設資產負債表日尚未解鎖的限制性股票已于當期期初(或晚于期初的授予日)全部解鎖，并參照《企業會計準則第 34號——每股收益》中股份期權的有關規定考慮限制性股票的稀釋性。其中，行權價格為限制性股票的發行價格加上資產負債表日尚未取得的職工服務按《企業會計準則第11號——股份支付》有關規定計算確定的公允價值。鎖定期內計算稀釋每股收益時，分子應加回計算基本每股收益分子時已扣除的當期分配給預計未來可解鎖限制性股票持有者的現金股利或歸屬于預計未來可解鎖限制性股票的凈利潤。
2.解鎖條件包含業績條件的，企業應假設資產負債表日即為
解鎖日并據以判斷資產負債表日的實際業績情況是否滿足解鎖要求的業績條件。若滿足業績條件的，應當參照上述解鎖條件僅為服務期限條件的有關規定計算稀釋性每股收益;若不滿足業績條件的，計算稀釋性每股收益時不必考慮此限制性股票的影響。
本解釋發布前限制性股票未按照上述規定處理的，應當追溯調整，并重新計算各列報期間的每股收益，追溯調整不切實可行的除外。
六、本解釋中除特別注明外，其他問題的會計處理規定適用于2015年年度及以后期間的財務報告。
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