近年來,全球經濟發展呈現出一種新的態勢,即傳統的農業經濟、經濟正被一種嶄新的經濟形態———知識經濟所取代。即將到來的21世紀將是知識經濟占主導地位、以迅速發展的機技術和技術為代表的信息革命向社會生活的深度和廣度滲透;高新技術迅速發展和技術含量的比重在經濟中大大進步;人類社會各方面將發生重大變化的。為適應時代的要求,企業治理創新已有方方面面的進展,而治理會計創新卻顯得力度不夠。治理會計領域需要加以創新和發展的有很多,本文僅就治理會計觀念、治理會計的內容及治理會計的研究方法三個方面略抒己見:

一、治理會計觀念的更新

　　筆者以為,新世紀的到來,客觀上要求治理會計職員必須樹立以下新觀念:

　　(一)市場觀念。在產業時代,企業所面臨的經濟環境是一個相對穩態結構,產品生產表現為大批量、標準化,市場需求變化周期較長、個性化特征較少,競爭主要體現在市場占有率高低方面。與此相適應,傳統治理會計把目光聚集在企業內部的治理與動作上,注重通過控制產品生產本錢來完成治理會計的目標,并以產品本錢作為定價的基本依據。而進進信息時代后,由于信息傳播、處理和反饋的速度大大加快,經濟環境變化和經濟競爭日益激烈。科學技術的飛速發展,使得企業產品和生產設備很快就會過期,所占有的市場份額或邊際利潤頃刻間被競爭對手“搶走”,產品壽命周期大大縮短;隨著社會富裕程度的逐漸進步,市場需求將呈現小批量、多品類、易變化的特點。因此,企業必須更新觀念,密切注視市場導向,加強研究市場動態,根據市場需求的變動及時調整企業的生產經營活動,以獲取市場競爭上風。

　　(二)企業整體觀念。為適應當代瞬息萬變的客觀經濟環境,在激烈的市場競爭中立于不敗之地,企業必須以具有整體上風作為基礎和條件。企業治理可以從不同的角度分解成不同的子系統,各個子系統從總體上來說目標是一致的,但有時也會發生矛盾,這就要求必須把企業治理作為一個整體進行,只有整體的目標才是系統的最高目標,只有整體最佳才是最優的治理對策。治理會計必須根據上述要求,樹立整體觀念,從整體上往分析和評價企業的治理活動。整體觀念的樹立,有利于增強企業內部的協調運作,增強內部組織間的目標一致,減少內部職能失調。為此,治理會計的控制不能僅僅停留于對結果的分析,而要通過對過程的控制將企業生產經營各個環節、各個方面都和企業整體目標相聯系,為尋求企業整體的競爭上風服務。

　　(三)動態治理觀念。在產業時代里,企業組織結構是一種縱向的多層次等級治理結構,企業的市場調查、工程、制造、銷售、會計和財務等功能是分離的(即有嚴格的專業分工),加之信息傳遞和反饋手段落后,導致其應變能力差,治理本錢高昂。而在21世紀的信息技術時代,由于計算機的廣泛和信息處理能力的日益進步,使得企業上下級之間、多功能部分之間及其與外界環境之間的信息交流變得十分便捷,企業可以隨時根據環境的變化作出同一、迅速的整體行動和應變策略。治理會計作為決策支持、規劃與控制系統,必須服從21世紀企業經營治理的需要,樹立動態治理觀念,根據企業內、外部條件的變化及時進行相應的調整,不斷地進行分析、比較和選擇,在動態中尋找最佳的平衡點。

　　(四)企業價值觀念。21世紀是知識經濟時代,知識經濟時代的企業治理是知識治理。與傳統企業治理一般只重視規章制度不同,知識經濟時代企業的知識治理是夸大以企業文化建設為重點的“軟”治理。而價值觀念是企業文化的核心內容,它通過企業精神、經營方針、企業信條、企業座右銘等形式間接地表現出來。每一個成功的企業都有自己的企業精神,用一種共同的價值觀來熏陶全體員工。企業文化的確立和創造,必然對治理會計控制系統設計帶來影響,促使治理會計的系統設計更多地考慮到人的因素,以適應戰略治理所需要的文化氛圍,有效地實現其過程控制。

二、治理的調整與拓展

　　筆者以為在新的環境和治理環境下,治理會計的內容應從以下幾方面加以調整與拓展:

　　(一)本錢治理方面。新的經濟環境和市場競爭環境要求我們轉移本錢治理重心、拓展本錢控制視角。

　　在知識經濟,企業產品的價值將更多地取決于產品中所包含的信息和知識,這些信息有技術上的、也有市場方面的。技術創新和產品開發以及對市場的把握在企業增值中占較大的部分,生產制造則占增值中相對較少的部分。產品含量日益進步。企業為確保長期競爭上風,不得不在信息、知識方面投進大量資金。產品的生產制造本錢相對其開發和市場調研支出顯得微乎其微。在這種情況下,本錢治理的重心應當逐漸從生產制造本錢轉移到產品研制開發本錢方面,由本錢控制轉移到本錢計劃。如何運用好各種資源,使高知識轉化為高智力,高智力轉化為獨特的策略、構思,進而形成各種新設計、新發展,是新時代企業最為關注的。

　　企業的經營治理工作可分為兩大類:一類是在目標市場與產品方向既定的情況下的日常治理,即戰術性治理。另一類是與企業長遠性和全局性發展相關的戰略治理。新世紀技術的飛速發展、消費者需求多樣化以及世界經濟一體化進程的加快,客觀上要求企業在有效地進行戰略治理的條件下,進一步索本求源、減少浪費、降低資源消耗。新的企業觀以為:企業是為終極滿足顧客需要而設計的“一系列作業”的集合體。作業本錢,動因影響作業。本錢動因可以分為兩大類:一類與微觀層面相連,主要是與企業的生產有關的本錢動因,另一類是戰略意義上的本錢動因,如規模、技術、勞動力投進等因素。適應企業治理的需要,一方面,在治理會計中傳統的本錢必須作革命性的變革———以“產品”為中心的本錢計算將被以“作業”為中心的作業本錢計算所代替。通過對作業本錢的確認、計量,為盡可能消除“不增加價值的作業”、改進“可增加價值的作業”及時提供有用信息,從而促使相關的損失、浪費減少到最低限度。另一方面,從戰略意義上考慮,治理會計可以包含以下本錢治理內容:(1)通過適度的投資規模來降低本錢。(2)通過市場調研確定為顧客提供服務產品多樣性的廣度來降低本錢。(3)通過公道的開發政策,按照所得大于所費的原則降低企業總體本錢。(4)通過公道勞動力投進來降低企業本錢。

　　(二)決策與評價方面。

　　治理的重心在決策。從決策分析方面來看,傳統治理會計在進行決策分析時注重把模型運用和結果計算放在首位,而忽視模型運用的條件分析和結果計算的取數過程,以致影響到會計信息的正確性。應該說,與結果計算相比,取數分析過程更為重要。在經濟行為分析中,作為計算依據的取數是否正確,決定了計算結果的正確性;作為模型運用的條件條件是否存在,決定了模型的可運用性。加之21世紀高新技術運用引起的企業內外經濟結構的不穩態性,要求治理會計進行決策分析時必須做到:(1)進行模型的條件與現實條件是否吻合的比較分析,從而確定選用的模型或對計算結果的可能修正;(2)在遵從取數的一般過程和其分析要求的.條件下,確定取數的方法以及取數的分析方法;(3)對取得的數據進行確定性、可靠性評價,進而確定所取數據中存在的風險因素;(4)對模型中運用的數據,凡存在不確定性的因素,應提出控制措施。確實找不到控制措施的,必須對取數進行風險值測定,并調整取數的大小。

　　從決策評價標準方面來看,治理會計所采用的決策評價標準主要是利潤最大化(本錢用度最小化)和現金凈流量最大。這些利潤、本錢和現金標準是特定時代的產物。從企業治理目標來看,上述決策標準已經過期,至少說很不全面。實踐證實,單一的決策價值標準給人們帶來了很多教訓,何況企業治理已從治理的單項研究發展到治理系統全面考察、從滿足于內部分析進展到注重企業內部條件和外部環境變化的綜合研究。21世紀治理的中心課題是不確定條件下企業價值的評估,治理的目標是實現企業價值最大化,而企業價值又是企業現實與未來收益、有形與無形資產、自身經濟走勢與外部資本市場的綜合表現。所以,現實的治理會計決策離不開利潤、本錢、現金等標準,但還要綜合考慮各種難以或無法計量的因素。比如,在知識經濟中,企業投資方案的評價應側重以是否會給企業帶來人力資源的積累及各項技術的進步為標準,而不是僅僅注重短期可以節約多少資金等等。

　　(三)人本治理。堅持以人為本、充分挖掘和使用人力資本將成為治理中首先考慮的題目。與此相聯系,治理在進行猜測、決策、規劃與控制的過程中,必須將提供的會計信息與對人的治理結合起來。具體做到:(1)進行人的行為,采用有效的激勵方式和業績考核方案,激發人的主觀能動性和行為積極性,使人在開始行動之前就有積極的行為意識,在行為過程中能做到有意識的自覺控制。(2)對人力資源價值及本錢的確定。為了實施具體的人力治理,有必要將人力資源價值與本錢量化,由于量化后的人力資源數占有助于各項治理措施的操縱。(3)進行人力資源的投資。人力資源同物力資源一樣,能夠在未來為企業獲得一定的收益,(尤其是在知識),但是,若不進行的可行性分析,也會出現投資失誤,給企業造成損失。此外,對人力資源投資的分析與評價,還有助于企業在總資本預算中考慮到人的因素,使企業資金的分配更為有效,克服以往治理者追求短期利益而不重視人力投資的急功好利行為。