［摘要］隨著資源消耗和環境污染的加劇，環境惡化、生態失衡等一系列環境問題的出現使環境成本與日俱增，面對如此窘境，如何有效地控制環境成本成為亟待解決的問題。在致力于改進和完善環境成本控制系統的研究中，PDCA循環理論的應用為其提供了有效的思路。以PDCA理論為基礎，分析了利用PDCA理論進行企業環境成本控制的思路、步驟及保障措施。

　　［關鍵詞］PDCA;環境成本;環境成本控制

　　一、研究背景

　　隨著我國工業化的不斷完善，經濟水平快速發展，取得了巨大的經濟利益。但過去的幾十年，多選擇粗放式的經濟發展模式，高污染的經濟發展方式給環境造成了前所未有的破壞，環境污染問題日益嚴峻。傳統的先污染后治理發展觀念以及粗放型的經濟增長方式已經不適合未來的發展要求，必須在發展經濟的同時努力減少環境污染，降低能源消耗，對環境問題的重視已經成為企業制定相關發展策略不可忽視的一部分。目前，對于環境成本的相關界定及核算和控制方法等方面，尚未形成統一規范，企業的環境信息也未列入強制性披露范疇，環境成本的控制動力不足，短期效益并不明顯。另外，大多數企業實行傳統型的事后環境成本控制方法，忽視了對環境污染的預防和反饋性的控制，忽略了環境成本全過程循環控制的重要意義，導致環境成本控制的效果不佳。PDCA管理循環包括:PLAN計劃，明確問題并對可能的原因及解決方案進行假設;DO實施，實施行動計劃;CHECK檢查，評估結果;ACT處理，對不滿意結果返回到計劃階段，或對滿意結果的解決方案進行標準化。鑒于環境成本控制存在著復雜性、長期性和戰略性的特點，將PDCA循環應用于環境成本控制，能夠契合環境成本控制的特點，實現對環境成本的持續性、戰略性及反饋性控制，有助于企業的核心競爭力提升和可持續發展。因此，結合PDCA循環理論，對于探尋全面性、系統性和反饋性的企業環境成本循環性控制體系具有重要的實際意義。

　　二、企業環境成本控制存在的問題

　　(一)環境成本控制的目標模糊

　　企業作為環境成本控制的主體，其對環境成本的所采取的態度直接決定其控制效果。大量公司并沒有制定明確的治理和控制的目標，或者目標未結合實際情況，存在不科學、不合理的現象。這種方式使環境成本控制存在較為嚴重的片面性，對于環境成本的重視并未從綜合考慮企業發展的角度出發，環境成本控制并未立足于企業的長期戰略的實現和促進企業和社會的可持續發展，而更多的將成本控制的目標設定于企業短期經濟效益的增長。

　　(二)控制范圍與方法不完善

　　從時間維度來看，目前，受傳統成本觀念以及利益相關者的壓力和相應的法律法規影響，大部分企業進行環境成本控制主要集中于事后階段，即集中于產生環境問題的階段。通過采取措施對企業生產過程中所產生的“三廢”進行彌補性的事后控制，而在企業的經營過程中以及產品的生產過程中并未重視環境成本的預防和控制。從空間維度來看，受環境成本的外部性特點影響，絕大部分企業只重視企業內部真正發生的環境成本并對其進行控制，而產生于企業外部的環境成本其控制和預防卻并未得到應有的重視。所以，綜合時間和空間兩個維度來看，企業對于環境成本控制范圍的界定普遍存在問題。此外，我國尚未建立起環境成本控制的方法體系，企業也缺少相應的環境成本控制方法。從國家現有的會計準則以及當前的環境法律法規來看，在對企業環境成本計量與披露的要求方面，并沒有明確規定。同時，企業在成本核算過程中，也不包括外部環境成本，而由社會來承擔。企業也未專門制定相應的會計制度及核算方法，來進行環境成本的計量與披露，使得企業披露的成本并未包含環境成本，產品成本并不真實。

　　(三)缺乏反饋性控制

　　相比于傳統的成本控制，環境成本控制具有其自身的特點，對于預防性質的環境成本投入，大多數情況下需要通過企業的長期發展和生產經營來實現其投入效益，這一特點體現在環境成本控制的戰略性和長期性方面。所以，為契合環境成本控制的獨特性，環境成本控制應實現循環性的反饋控制，并實現環境成本的逐步、重點改善。而現今大多數企業對于環境成本的控制并未采用循環性的反饋控制系統，使環境成本的控制缺乏漸進性和持續性。

　　三、基于PDCA的環境成本控制的改進

　　(一)基于PDCA的環境成本控制改進思路

　　1.明確環境成本控制的戰略目標定位環境成本是企業成本的重要組成部分，是企業成本控制戰略的重要構成部分，但又有其特殊性。對于企業環境成本控制的目標定位應當與企業的長期發展戰略和定位相結合。具體來看，企業不能只關注短期利潤的增長，而是應當環境成本控制滲透到企業的整個生產經營過程中去，從企業的整個價值鏈和生命周期角度出發，來確定環境成本控制目標。所以，環境成本控制目標的定位，應克服追求企業短期經濟效益，從企業長期目標的角度，正確把握環境成本控制的戰略性目標定位。2.規范環境成本控制的范圍與方法無論在經濟效益還是社會效益方面，都證明了末端治理的思想存在的局限性，企業環境成本控制的范圍應該包括企業價值鏈、產品生命周期和企業生產運營的全過程。應加大企業控制性環境成本的投入，降低事后損失性成本的失控，從而獲得環境成本控制投入的最佳平衡點，環境成本的在企業生命周期的體現。3.建立環境成本控制的反饋機制由于環境成本控制工作的復雜性、長期性和系統性，企業應當建立環境成本控制的反饋機制，在每一次針對特定問題進行控制后，對環境成本控制工作實施的情況進行反饋，使環境成本控制的工作站在一個更高的層次上，并繼續實現環境成本的優化控制。同時，環境成本控制的反饋機制需要企業動員員工和社會力量的參與，充分調動各方的積極參與，使他們認識到環境成本控制的重要性，從而為環境成本控制系統的反饋機制的有效運行提供保障

　　(二)基于PDCA循環的環境成本控制的優勢

　　1.與長期發展戰略相匹配環境成本控制具有持續性的特點，這個特性決定了對其的控制行為必須是不間斷的、連續的，并且能夠涵蓋整個的生產運營過程。而PDCA就是一種具有持續性的循環體系，能夠保持在生產運營中對環境成本進行持續性的控制。PDCA循環體系能夠有效的使企業受益匪淺的就是隨著每一次環境成本控制的實施，企業成本控制系統都會邁上一個新層次，真正做到提升環境質量，減少污染，實現企業又好又快的可持續發展觀。2.適用于環境成本控制的系統性PDCA循環具有全局性和循序漸進性，針對環境成本控制復雜性和長期性的特點，PDCA循環作為一種控制系統框架，對于環境成本控制的過程中做出詳細、規范和持續改進的規劃，以此為依據實施全面的環境成本控制，而非站在短期和片面的角度;其次，在整體規劃的基礎上，立足于每一個控制環節，PDCA循環控制系統都需要制定詳細的計劃和方案，實現在整體循環改進的基礎上，細化至循環系統的每一個組成部分，同樣做到循序漸進式改進，從而切實做到實現環境成本控制全局一致的效果。3.適用于持續改進的反饋性控制在監督的基礎上實現持續改進是環境成本控制順利實施的關鍵所在。PDCA循環的“C”階段和“D”階段，能夠通過對前階段的工作進行總結，對環境成本控制工作的實施情況進行有效地檢查監督，出現問題及時得到反饋，并在下一個循環中繼續得到解決。這樣一來，可以提高環境成本控制工作的透明度和持續性，最終達到環境成本控制和環境治理的目的。4.促進可持續發展戰略環境成本控制系統每經過一次PDCA循環，需要不斷地總結經驗，對成功經驗進行標準化，而對遺留問題進行分析，找出進一步優化的重點和方向，繼而在下一次的控制循環中解決。對環境成本進行循環性的控制，可以使環境成本控制工作得到不斷的改進，使環境成本控制的手段更為規范和科學，實現環境成本控制效果的不斷完善和社會經濟效益的協調可持續發展。

　　四、環境成本PDCA循環控制系統有效運行的保障措施

　　(一)培養企業環境保護意識

　　培養企業的環保意識，首先應結合環境成本PDCA循環控制的理念，通過構建環境友好型企業文化，一方面指構建以企業員工為主題的企業文化，從主觀角度培養和規范員工的環境保護意識;另一方面在于構建“循環”型企業文化，將環境成本循環控制系統作為一個整體，各個部門之間的有效配合和廣泛參與，并發揮各部門間溝通效率和反饋流程對于環境成本循環控制的重要作用。其次，企業應樹立戰略環境成本控制意識。環境成本的控制短期內有可能加大企業的成本支出，影響企業經營利潤的流入，但是，環境成本的控制應該站在長期的角度進行規劃和實施，而非僅考慮生產經營周期的經營利潤。

　　(二)構建環境成本

　　PDCA循環控制的組織結構組織機構的保障，可以通過以下幾個方面來實現:首先，企業應當在現有成本中心的基礎上建立環境成本控制的責任中心，以負責日常環境成本的核算、分析、規劃和控制等工作。企業內各部門都要嚴格執行和配合環境成本中心所制定的環境標準、清潔生產標準和差異分析流程，完成環境成本控制的目標。其次，建立分析型戰略組織結構，當傳統生產技術和產品類型不再適應社會的可持續發展和綠色產品需求時，分析型企業組織結構應在意識到環境保護重要性的基礎上，致力于新技術和清潔產品的開發，從而適應市場需求和社會大眾日益深化的環境保護訴求。

　　(三)綜合運用環境成本的控制方法

　　綜合運用各種環境成本控制的方法，包括:培養環境成本PDCA循環控制的專業人員。企業應當為員工創造機會和條件接觸更加全面和系統的培訓，包括定期的現場培訓、網上培訓以及參加大學公開課等形式，相關人員也應當轉變傳統的觀念，及時更新自身所掌握的會計知識，掌握政策變動，了解環境保護相關法規和信息，提高自身的專業知識和實踐能力。另外，應建立環境成本PDCA循環控制方法的選擇規范，根據企業不同的發展時期、不同的戰略安排以及階段性目標改變等具體情況，選擇與之相適應的控制方法。

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